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資產(chǎn)評(píng)估師考試財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)考點(diǎn)精講(106)

同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如子公司按照改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債評(píng)估價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司評(píng)估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額調(diào)整所有者權(quán)益。(掌握)

合并方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。

【例題·單選題】同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)以轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)取得長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值為()。(2009年)

A.轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值

B.轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值

C.被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額

D.被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

『正確答案』C

『答案解析』同一控制下企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值(即賬面凈資產(chǎn))的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

(二)非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本的確定

非同一控制下企業(yè)合并。參與合并各方在合并前后不受同一方或相同多方的最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外的其他企業(yè)合并。

1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并。企業(yè)合并成本(即長期股權(quán)投資初始投資成本)為購買方在購買日為取得對(duì)被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

企業(yè)合并中購買方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。(2011年教材變化內(nèi)容)

(1)購買方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式進(jìn)行的企業(yè)合并。

①以貨幣資金進(jìn)行投資的

借：長期股權(quán)投資

貸：銀行存款

②以固定資產(chǎn)進(jìn)行投資的

借：固定資產(chǎn)清理

累計(jì)折舊

貸：固定資產(chǎn)

借：長期股權(quán)投資

貸：固定資產(chǎn)清理(固定資產(chǎn)的公允價(jià)值)

借：營業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損益(或者為貸方的營業(yè)外收入)

貸：固定資產(chǎn)清理

③以庫存商品進(jìn)行投資的

借：長期股權(quán)投資

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品

【例4-2】A企業(yè)以所持有的固定資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，自B企業(yè)的控股股東處購入B企業(yè)80%的股權(quán)。作為合并對(duì)價(jià)的固定資產(chǎn)原價(jià)為8 000萬元，已提折舊3 000萬元，購入股權(quán)時(shí)的市場價(jià)格為7 000萬元，假定不考慮固定資產(chǎn)減值因素及企業(yè)合并中相關(guān)稅費(fèi)的影響，A企業(yè)的合并成本(長期股權(quán)投資初始投資成本)為合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值7 000萬元，合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額2 000萬元，應(yīng)當(dāng)記入“營業(yè)外收入”科目，相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：

『正確答案』

借：固定資產(chǎn)清理 　5 000

累計(jì)折舊 　3 000

貸：固定資產(chǎn) 　8 000

借：長期股權(quán)投資 　7 000

貸：固定資產(chǎn)清理 　5 000

營業(yè)外收入 2 000

或：

【借：長期股權(quán)投資 7 000

貸：固定資產(chǎn)清理 7 000

借：固定資產(chǎn)清理 　2 000

貸：營業(yè)外收入 2 000】

(2)購買方以發(fā)行權(quán)益性證券進(jìn)行的企業(yè)合并。

借：長期股權(quán)投資(發(fā)行股票的公允價(jià)值)

貸：股本(面值)

資本公積——股本溢價(jià)(發(fā)行股票的公允價(jià)值-股本的面值)

2.通過多次交換交易分步取得股權(quán)最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本，購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。(2011年教材變化內(nèi)容)

無論是同一控制下的企業(yè)合并，還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理(計(jì)入應(yīng)收股利)，不構(gòu)成長期股權(quán)投資的成本。

小結(jié)：無論是金融資產(chǎn)，還是長期股權(quán)投資，對(duì)于購入時(shí)已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的，都是記入“應(yīng)收股利”中。

二、除企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資

1.以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)或發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始投資成本的確定原則確定其初始投資成本。

2.投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

3.企業(yè)進(jìn)行公司制改建，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值按照評(píng)估價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的，長期股權(quán)投資應(yīng)以評(píng)估價(jià)值作為改制時(shí)的認(rèn)定成本。

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