二、會計(jì)政策變更及其條件

(一) 會計(jì)政策變更的概念

會計(jì)政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或者事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一會計(jì)政策的行為。一般情況下，為保證會計(jì)信息的可比性，使財(cái)務(wù)報告使用者在比較企業(yè)一個以上期間的財(cái)務(wù)報表時，能夠正確判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的趨勢，企業(yè)在不同的會計(jì)期間應(yīng)采用相同的會計(jì)政策，不應(yīng)也不能隨意變更會計(jì)政策;否則，勢必削弱會計(jì)信息的可比性，使財(cái)務(wù)報告使用者在比較企業(yè)的經(jīng)營成果時發(fā)生困難。

需要注意的是，企業(yè)不能隨意變更會計(jì)政策并不意味著企業(yè)的會計(jì)政策在任何情況下均不能變更。

(二) 會計(jì)政策變更的條件

會計(jì)政策變更，并不意味著以前期間的會計(jì)政策是錯誤的，只是由于情況發(fā)生了變化，或者掌握了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)，使得變更會計(jì)政策能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。如果以前期間會計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是錯誤的，則屬于前期差錯，應(yīng)按前期差錯更正的會計(jì)處理方法進(jìn)行處理。符合下列條件之一，企業(yè)可以變更會計(jì)政策：

1. 法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更

這種情況是指，依照法律、行政法規(guī)以及國家統(tǒng)一的會計(jì)準(zhǔn)則制度的規(guī)定，要求企業(yè)采用新的會計(jì)政策。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定改變原會計(jì)政策，采用新的會計(jì)政策。例如，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助》發(fā)布實(shí)施以后，對政府補(bǔ)助的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露應(yīng)采用新的會計(jì)政策;再如，實(shí)施《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》的企業(yè)，對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)應(yīng)按照新準(zhǔn)則規(guī)定不予攤銷。

2. 會計(jì)政策的變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息

這種情況是指，由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變，使企業(yè)原來采用的會計(jì)政策所提供的會計(jì)信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況。在這種情況下，應(yīng)改變原有會計(jì)政策，按新的會計(jì)政策進(jìn)行核算，以對外提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息。

需要注意的是，除法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計(jì)準(zhǔn)則制度等要求變更會計(jì)政策應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定執(zhí)行和披露外，企業(yè)因滿足上述第2條的條件變更會計(jì)政策時，必須有充分、合理的證據(jù)表明其變更的合理性，并說明變更會計(jì)政策后，能夠提供關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)會計(jì)信息的理由。對會計(jì)政策的變更，應(yīng)經(jīng)股東大會或董事會等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)。如無充分、合理的證據(jù)表明會計(jì)政策變更的合理性或者未經(jīng)股東大會等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)擅自變更會計(jì)政策的，或者連續(xù)、反復(fù)地自行變更會計(jì)政策的，視為濫用會計(jì)政策，按照前期差錯更正的方法進(jìn)行處理。

(三) 不屬于會計(jì)政策變更的情形

對會計(jì)政策變更的認(rèn)定，直接影響到會計(jì)處理方法的選擇。實(shí)務(wù)中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分清哪些屬于會計(jì)政策變更，哪些不屬于會計(jì)政策變更。下列情況不屬于會計(jì)政策變更：

1. 本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策。例如，某企業(yè)以往租入的設(shè)備均為臨時需要而租入的，企業(yè)按經(jīng)營租賃進(jìn)行會計(jì)處理，但自本年度開始租入的設(shè)備均采用融資租賃方式，則該企業(yè)自本年度起對新租賃的設(shè)備采用融資租賃會計(jì)處理方法核算。該企業(yè)原租入的設(shè)備均為經(jīng)營租賃，本年度起租賃的設(shè)備均改為融資租賃，由于經(jīng)營租賃和融資租賃存在本質(zhì)差別，因而改變會計(jì)政策不屬于會計(jì)政策變更。

2. 對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策。例如，某企業(yè)第一次簽訂一項(xiàng)建造合同，為另一企業(yè)建造三棟廠房，該企業(yè)對該項(xiàng)建造合同采用完工百分比法確認(rèn)收入。由于該企業(yè)初次發(fā)生該項(xiàng)交易，采用完工百分比法確認(rèn)該項(xiàng)交易的收入，不屬于會計(jì)政策變更。

三、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理

1. 企業(yè)依據(jù)法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等的要求變更會計(jì)政策的，應(yīng)當(dāng)按照國家相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

例如，財(cái)政部2006年2月15日發(fā)布并于2007年1月1日實(shí)施的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》對首次執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則涉及職工薪酬的會計(jì)調(diào)整作了如下規(guī)定：對于首次執(zhí)行日存在的解除與職工的勞動關(guān)系，滿足《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的負(fù)債，并調(diào)整留存收益。

2. 會計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息的，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理，將會計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，但確定該項(xiàng)會計(jì)政策變更影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。

追溯調(diào)整法，是指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時即采用變更后的會計(jì)政策，并以此對財(cái)務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。

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（責(zé)任編輯：xll）

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