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財務(wù)會計輔導(dǎo)：財務(wù)報表的組成及相關(guān)概念

財務(wù)報表至少應(yīng)當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表等報表及其附注。小企業(yè)編制的財務(wù)報表可以不包括現(xiàn)金流量表。

(一)資產(chǎn)負債表是反映企業(yè)在某一特定日期的財務(wù)狀況的會計報表。企業(yè)編制資產(chǎn)負債表的目的是通過如實反映企業(yè)的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的金額及其結(jié)構(gòu)情況，從而有助于使用者評價企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量以及短期償債能力、長期償債能力、利潤分配能力等。

(二)利潤表是反映企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果的會計報表。企業(yè)編制利潤表的目的是通過如實反映企業(yè)實現(xiàn)的收入、發(fā)生的費用以及應(yīng)當計入當期利潤的利得和損失金額及其結(jié)構(gòu)等情況，從而有助于使用者分析評價企業(yè)的盈利能力及其構(gòu)成與質(zhì)量等。

(三)現(xiàn)金流量表是反映企業(yè)在一定會計期間的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入和流出的會計報表。企業(yè)編制現(xiàn)金流量表的目的是通過如實反映企業(yè)各項活動的現(xiàn)金流入、流出情況，從而有助于使用者評價企業(yè)的現(xiàn)金流和資金周轉(zhuǎn)情況。

(四)附注是對在會計報表中列示項目所作的進一步說明，以及對未能在這些報表中列示項目的說明等。企業(yè)編制附注的目的是通過在財務(wù)報表本身之外披露補充信息，以更加全面、系統(tǒng)地反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的全貌，從而有助于向使用者提供更為有用的信息，便于其作出更加科學(xué)合理的決策。

財務(wù)會計第九章收入、費用和利潤分析

本章闡述了利潤表的三個要素，包含了《收入》、《建造合同》和《所得稅》三個具體準則的內(nèi)容。

對于收入，準則和制度注重的是交易的實質(zhì)而不是形式，考生應(yīng)區(qū)分銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)三種方式，分別掌握它們的確認和計量方法：

(1)企業(yè)銷售商品時，確認收入必須同時符合四個條件：企業(yè)已將商品所有權(quán)上主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給買方;企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出商品實施控制;與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè);相關(guān)的收入和成本能夠可靠的計量。

(2)企業(yè)提供勞務(wù)時，在同一會計年度內(nèi)開始并完成的勞務(wù)，在勞務(wù)完成時確認收入，確認的金額為合同或協(xié)議總金額。勞務(wù)的開始和完成分屬不同的會計年度，如果資產(chǎn)負債表日勞務(wù)結(jié)果能夠可靠估計，采用完工百分比法確認收入;如果資產(chǎn)負債表日勞務(wù)結(jié)果不能可靠估計，則應(yīng)當區(qū)分以下情況處理：①已發(fā)生成本預(yù)計能夠得到補償?shù)?，已發(fā)生勞務(wù)成本確認收入，按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本，不確認利潤;②已發(fā)生的成本預(yù)計不能全部得到補償?shù)模艿玫窖a償?shù)膭趧?wù)金額確認收入，已發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)成本，差額確認損失;③已發(fā)生的成本預(yù)計全部不能得到補償?shù)?，不確認收入，已發(fā)生的成本確認為當期費用。

(3)企業(yè)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)時，確認收入必須同時符合2個條件：與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè);收入金額能夠可靠計量。

(4)企業(yè)訂立的建造合同，對于已在以前年度開工本年度完工的建造合同以及本年度開工本年度完工的建造合同，應(yīng)在合同完工時確認當期的合同收入和合同費用。對于資產(chǎn)負債表日尚未完工的建造合同，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計，企業(yè)應(yīng)采用完工百分比法在資產(chǎn)負債表日確認合同收入和費用。如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估計，則應(yīng)當區(qū)分以下情況處理：①合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成本在其發(fā)生的當期作為費用;②合同成本不可能收回的，應(yīng)在發(fā)生時立即確認為費用，不確認收入。另外，對于特殊銷售商品和特殊勞務(wù)交易的確認和計量方法，也應(yīng)加以理解掌握。

我國所得稅會計采用了資產(chǎn)負債表債務(wù)法，它要求企業(yè)從資產(chǎn)負債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負債表上列示的資產(chǎn)、負債按照會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩之間的差異分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關(guān)的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一個會計期間利潤表中的所得稅費用。所得稅部分應(yīng)重點掌握1.資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)的判定;2.負債賬面價值與計稅基礎(chǔ)的判定;3.應(yīng)納稅暫時性差異的判定;4.可抵扣暫時性差異的判定;5.遞延所得稅資產(chǎn)的確認;6.遞延所得稅負債的確認;7.應(yīng)稅所得額的確認和應(yīng)交所得稅的計算;8.各期所得稅費用的確認。

對于費用，應(yīng)掌握管理費用、銷售費用和財務(wù)費用核算包括的內(nèi)容。

對于利潤，應(yīng)掌握營業(yè)外收入和營業(yè)外支出核算的內(nèi)容。

財務(wù)會計：上市公司并購重組與企業(yè)價值評估

隨著資本市場的發(fā)展，上市公司的并購重組活動日趨活躍，比如借殼上市、業(yè)務(wù)整合、戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型等等，并購重組也成了二級市場的熱門話題，并購重組的出現(xiàn)和活躍不僅發(fā)揮了證券市場優(yōu)化資源配置的功能，并促進了資產(chǎn)評估中介機構(gòu)的發(fā)展和企業(yè)價值評估技術(shù)的進步。

一、資本市場的發(fā)展推動了并購重組的發(fā)展、促進了企業(yè)價格發(fā)現(xiàn)和價值重估

十多年資本市場的發(fā)展，使我國上市公司已經(jīng)成為一個資產(chǎn)規(guī)模龐大、行業(yè)分布廣泛、在我國經(jīng)濟運行中最具發(fā)展優(yōu)勢的群體。中國石油、工商銀行、中國人壽、中國石化、中國平安、寶鋼股份、大秦鐵路等規(guī)模大、盈利能力強的上市公司日益成為資本市場的骨干力量，成長性較好的中小上市公司發(fā)展更為迅速，這些公司在自身迅速成長的同時，直接推動了企業(yè)間并購重組、推動了整個行業(yè)的整合和優(yōu)化,對國民經(jīng)濟的支持作用也逐步顯現(xiàn)。

在資本市場出現(xiàn)以前，我國企業(yè)缺乏有效的定價機制，估值通?；谄髽I(yè)的凈資產(chǎn)，甚至不考慮企業(yè)的無形資產(chǎn)，特別是國有企業(yè)的股權(quán)或資產(chǎn)在轉(zhuǎn)讓過程中缺少競價、交易平臺，不夠透明，難于取得與企業(yè)價值基本相符的價格。在資本市場上，企業(yè)價值主要由其未來盈利能力而非凈資產(chǎn)決定，未來盈利能力越強，產(chǎn)生的現(xiàn)金流越大，企業(yè)價值就越高，由此確定的企業(yè)價值往往數(shù)倍甚至數(shù)十倍與企業(yè)的凈資產(chǎn)。過去十幾年，中國資本市場的發(fā)展使大量中國企業(yè)得到了價格發(fā)現(xiàn)和價值重估，許多上市公司特別是上市國有企業(yè)的市場價值遠遠超出其凈資產(chǎn)。這個角度上說，資產(chǎn)評估的一個重要領(lǐng)域就是圍繞上市公司展開企業(yè)價值評估服務(wù)。

二、上市公司并購重組的方式和企業(yè)價值評估

(一)重大資產(chǎn)重組。中國證監(jiān)會第53號《上市公司重大資產(chǎn)重組管理辦法》第十一條規(guī)定，上市公司及其控股或者控制的公司購買、出售資產(chǎn)，達到下列標準之一的，構(gòu)成重大資產(chǎn)重組：(1)購買、出售的資產(chǎn)總額占上市公司最近一個會計年度經(jīng)審計的合并財務(wù)會計報告期末資產(chǎn)總額的比例達到50%以上;(2)購買、出售的資產(chǎn)在最近一個會計年度所產(chǎn)生的營業(yè)收入占上市公司同期經(jīng)審計的合并財務(wù)會計報告營業(yè)收入的比例達到50%以上;(3)購買、出售的資產(chǎn)凈額占上市公司最近一個會計年度經(jīng)審計的合并財務(wù)會計報告期末凈資產(chǎn)額的比例達到50%以上，且超過5000萬元人民幣。第十五條規(guī)定，上市公司應(yīng)當聘請獨立財務(wù)顧問、律師事務(wù)所以及具有相關(guān)證券業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所等證券服務(wù)機構(gòu)就重大資產(chǎn)重組出具意見。資產(chǎn)交易定價以資產(chǎn)評估結(jié)果為依據(jù)的，上市公司應(yīng)當聘請具有相關(guān)證券業(yè)務(wù)資格的資產(chǎn)評估機構(gòu)出具資產(chǎn)評估報告。而按國資委的規(guī)定，國有上市公司應(yīng)按評估值為定價依據(jù)。

隨著上市公司重大資產(chǎn)重組的規(guī)范，簡單地出售、購買單項資產(chǎn)或以資抵債式重組，獲取現(xiàn)金或突擊產(chǎn)生利潤達到扭虧為盈目的的重組事例逐漸減少，而為了企業(yè)做強做大重組相關(guān)企業(yè)的股權(quán)為手段進行業(yè)務(wù)整合、戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型已成為主流，上市公司資產(chǎn)重組的標的主要是企業(yè)股權(quán)，因而并購重組中越來越多地涉及到企業(yè)價值評估。

(二)上市公司收購。根據(jù)《公司法》和中國證券監(jiān)督管理委員會令第35號《上市公司收購管理辦法》的規(guī)定，公司收購分為股權(quán)協(xié)議收購和要約收購。由于我國證券市場的特殊性，在上市公司并購的實務(wù)中，協(xié)議收購是主要方式，而要約收購較為少見。國資委、財政部第3號文《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓管理暫行辦法》第四條規(guī)定企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)當在依法設(shè)立的產(chǎn)權(quán)交易機構(gòu)中公開進行，不受地區(qū)、行業(yè)、出資或者隸屬關(guān)系的限制。第五條規(guī)定企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓可以采取拍賣、招投標、協(xié)議轉(zhuǎn)讓以及國家法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他方式進行。

在協(xié)議收購和掛牌交易時，按照國資委第12號文《企業(yè)國有資產(chǎn)評估管理暫行辦法》規(guī)定產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、置換應(yīng)當對相關(guān)資產(chǎn)進行評估。

在操作實務(wù)中，如果交易標的為上市公司流通股，其定價雖然有二級市場價格，但由于二級市場的價格在短期內(nèi)波動較大，往往采用有資質(zhì)的評估機構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報告;如果交易標的為上市公司非流通股，因缺乏客觀的定價標準，往往也會由有資質(zhì)的評估機構(gòu)對有關(guān)股權(quán)估值，并參考估值結(jié)果確定交易價格。對國有企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，參照評估報告結(jié)果進行協(xié)議收購和掛牌交易。

(三)定向增發(fā)。即非公開發(fā)行。目前已經(jīng)成為股市購并的重要手段和助推器。這里包括三種情形：一種是投資人(包括外資)欲成為上市公司戰(zhàn)略股東、甚至成為控股股東的，通過定向增發(fā)新股、定向回購老股，引發(fā)控制權(quán)變更。另一種是通過私募融資后去購并其他企業(yè)，迅速擴大規(guī)模，提高盈利能力。三是向原控股股東增發(fā)，達到減少關(guān)聯(lián)交易和同業(yè)競爭、擴大規(guī)模、完善產(chǎn)業(yè)鏈的作用。

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（責任編輯：中大編輯）

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